Pensionszusagen und verdeckte Gewinnausschüttung

In der Praxis des Geschäftsführer-Anstellungsvertrages spielen Pensionszusagen eine ziemliche Rolle und sie werden häufig in einem gesonderten Pensionsvertrag geregelt. Die Pensionszusage hat also ihren Grund im Dienstverhältnis. Sie gehört zur Gesamtausstattung, die der Angemessenheitsprüfung unterliegt. Nach § 249 HGB müssen für unmittelbare Pensionszusagen Rückstellungen gebildet werden. Entsprechend dem Grundsatz der Maßgeblichkeit der Handelsbilanz hat die handelsrechtliche Passivierungspflicht die Passivierungspflicht für Pensionszusagen in der Steuerbilanz zur Folge, wenn die Voraussetzungen des § 6a Abs. 1 und 2 EStG vorliegen.

Es ist also zuerst zu prüfen, ob und in welchem Umfang eine Rückstellung gebildet werden darf. Ist eine Pensionszusage bereits zivilrechtlich unwirksam, ist die Pensionsrückstellung in der Handelsbilanz erfolgswirksam aufzulösen; dies ist maßgeblich für die Steuerbilanz. Daneben müssen die Voraussetzungen des § 6a EStG erfüllt sein; sind sie nicht erfüllt, ist die Pensionsrückstellung insoweit innerhalb der Steuerbilanz erfolgswirksam aufzulösen. Wenn die Pensionsrückstellung dem Grunde und der Höhe nach zutreffend bilanziert ist, ist dann zu prüfen, ob und inwieweit die Pensionsverpflichtung auf einer verdeckten Gewinnausschüttung beruht.

Neuerdings sind im Bundessteuerblatt 2005 Teil II eine ganze Serie von Urteilen des I. Senats veröffentlich worden, bei denen die Erteilung von Pensionszusagen unter den Regeln der verdeckten Gewinnausschüttung geprüft und als Ergebnis eine solche angenommen wurde. Erstaunlicherweise handelt es sich dabei um Entscheidungen aus dem Jahre 2000, 2001, 2002, 2004 und zuletzt um eine Entscheidung vom 23. 2. 2005. Die Prüfung des Sachverhalts unter dem Gesichtspunkt der Finanzierbarkeit – Entscheidungen aus den Jahren 2000, 2001, 2002 und 2004 – hat zu einer Äußerung der Verwaltung geführt. Davon abgesehen, ist auch nicht ohne Problematik der Gesichtspunkt der Probezeit, der Erdienbarkeit und der Probezeit. Schließlich ist noch der Gesichtspunkt der Überversorgung aktuell.

Die Annahme einer verdeckten Gewinnausschüttung hat bekanntlich steuerlich oft erhebliche Auswirkungen. Die nachfolgenden Ausführungen unternehmen es daher, dem Praktiker die Voraussetzungen für die Anerkennung der Pensionszusage näher darzustellen und so die tägliche Arbeit zu erleichtern.

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